💬 Джерело
ІПК ДПС від 08.08.2022 № 1238/ІПК/99-00-21-02-02-06
📌 Ситуація із звернення
🔸 У 2016 році товариство уклало договір позики з нерезидентом, зареєстрованим у Великобританії, з організаційно-правовою формою LP, зі ставкою процентів 9,8 %.
🔸 У 2019 році право вимоги за договором було відступлене резиденту Республіки Болгарія з організаційно-правовою формою LTD.
🔸 Станом на момент звернення право вимоги за сумою позики знову належить резиденту Великобританії та залишається непогашеним.
🔸 Погашення процентів частково здійснювалося на користь резидента Республіки Болгарія.
🔸 За період користування коштами за договором позики товариство нараховувало курсові різниці за основною сумою зобов’язання та сумою процентів.
🔸 Кредитор планує відступити право вимоги двом фізичним особам – резидентам України.
🔸 Один із таких потенційних нових кредиторів є директором товариства, а також його учасником і кінцевим бенефіціарним власником із часткою 50 % у статутному капіталі.
🔸 При цьому розглядається можливість внесення додаткових вкладів до статутного капіталу товариства шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог між товариством та учасником.
🤔 Питання платника податків
🔸 Чи є правомірним припинення взаємних зобов’язань шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог за наведених умов?
🔸 Які податкові зобов’язання має сплатити товариство, якщо зобов’язання за позикою та нарахованими процентами будуть погашені шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог через збільшення статутного капіталу?
🔸 Чи є товариство податковим агентом у розумінні ст. 162 ПКУ щодо фізичних осіб – резидентів України за описаних умов?
🔸 Яким чином слід відобразити курсові різниці у податковій звітності в такому випадку?
📝 Відповідь ДПС
✅ Щодо процентів за борговими зобов’язаннями перед нерезидентом
🔸 ДПС зазначає, що оподаткування процентів, нарахованих за борговими зобов’язаннями перед нерезидентами, здійснюється за правилами пп. 140.1 – 140.3 ПКУ.
🔸 У цій ІПК ДПС вказує, що для платника податку, у якого сума боргових зобов’язань за операціями з нерезидентами перевищує суму власного капіталу більш ніж у 3,5 раза, фінансовий результат до оподаткування збільшується у порядку, передбаченому п. 140.2 ПКУ.
🔸 ДПС окремо зазначає, що сума власного капіталу для цілей п. 140.2 ПКУ визначається як середнє арифметичне значень власного капіталу на початок та кінець звітного податкового періоду, у якому нараховувались проценти.
🔸 ДПС також вказує, що проценти, які перевищують суму обмеження, визначеного п. 140.2 ПКУ та збільшили фінансовий результат до оподаткування, зменшують фінансовий результат до оподаткування майбутніх звітних податкових періодів у порядку, встановленому п. 140.3 ПКУ.
✅ Щодо списання кредиторської заборгованості та прощення процентів
🔸 ДПС зазначає, що ПКУ не передбачає коригування фінансового результату до оподаткування на різниці при списанні кредиторської заборгованості, зокрема у випадку прощення процентів.
🔸 Такі операції, за позицією ДПС, відображаються за правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату.
🔸 Питання відображення у бухгалтерському обліку списаної кредиторської заборгованості, зокрема прощення процентів, ДПС відносить до компетенції Міністерства фінансів України.
✅ Щодо трансфертного ціноутворення
🔸 ДПС зазначає, що в період нарахування процентів за позикою, наданою нерезидентом, господарські операції, які можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств і здійснюються, зокрема, з пов’язаними особами – нерезидентами, є контрольованими операціями відповідно до пп. «а» пп. 39.2.1.1 ПКУ.
🔸 У цій ІПК ДПС вказує, що для цілей трансфертного ціноутворення визначальною умовою є вплив операції на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств.
🔸 ДПС зазначає, що сума позики не враховується при визначенні вартісного критерію контрольованих операцій.
🔸 Сума нарахованих процентів за такими операціями, за позицією ДПС, враховується при визначенні вартісного критерію контрольованих операцій.
🔸 Якщо господарські операції здійснюються між пов’язаними особами, одна з яких є нерезидентом, то за дотримання вимог пп. 39.2.1.7 ПКУ такі операції підпадають під визначення контрольованих.
🔸 Резидент зобов’язаний у встановлений строк подати звіт про контрольовані операції, здійснені протягом звітного податкового періоду.
✅ Щодо оподаткування доходів нерезидента у вигляді процентів
🔸 ДПС зазначає, що доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню у порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ПКУ.
🔸 До таких доходів ДПС відносить, зокрема, проценти, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов’язаннями, випущеними або наданими резидентом.
🔸 У цій ІПК ДПС вказує, що резидент, який здійснює на користь нерезидента виплату доходу у вигляді процентів, утримує податок за правилами пп. 141.4.2 ПКУ, якщо інше не передбачено положеннями міжнародного договору.
🔸 ДПС окремо наголошує, що висновки щодо податкового обліку конкретних операцій можуть надаватися з урахуванням перевірки умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та первинних документів.
✅ Щодо питання про правомірність зарахування зустрічних однорідних вимог
🔸 ІПК містить виклад податкових наслідків окремих аспектів операцій із процентами, контрольованими операціями та оподаткуванням доходів нерезидента.
🔸 Окремої прямої відповіді на питання про правомірність припинення взаємних зобов’язань шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог у фінальній частині ІПК не наведено.
✅ Щодо питання про податкові наслідки збільшення статутного капіталу через зарахування вимог
🔸 У частині питань 1 – 2 ДПС навела положення щодо оподаткування процентів, правил тонкої капіталізації, трансфертного ціноутворення та оподаткування доходів нерезидента у вигляді процентів.
🔸 Окремого висновку щодо податкових зобов’язань товариства саме у разі погашення позики та процентів шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог через збільшення статутного капіталу у фінальній частині ІПК не наведено.
✅ Щодо статусу податкового агента стосовно фізичних осіб – резидентів України
🔸 ДПС зазначає, що платниками податку є фізичні особи – резиденти.
🔸 Об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний або річний оподатковуваний дохід.
🔸 ДПС вказує, що до такого доходу не включається сума майнового та немайнового внеску платника податку до статутного фонду юридичної особи – емітента корпоративних прав в обмін на такі корпоративні права відповідно до пп. 165.1.44 ПКУ.
🔸 ДПС також зазначає, що доходи, які згідно з розділом IV ПКУ не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб, звільняються від оподаткування військовим збором.
🔸 У цій ІПК ДПС вказує, що у разі нарахування фізичній особі доходу податковий агент подає податковий розрахунок за формою, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 у редакції наказу Міністерства фінансів України від 15.12.2020 № 773.
🔸 ДПС зазначає, що сума майнового та немайнового внеску платника податку до статутного фонду юридичної особи – емітента корпоративних прав в обмін на такі корпоративні права відображається у Розрахунку під ознакою доходу «178».
🔸 Окремого прямого висновку у формулюванні про те, чи є товариство податковим агентом у розумінні ст. 162 ПКУ щодо фізичних осіб – резидентів України за описаних умов, ІПК не містить.
✅ Щодо курсових різниць
🔸 ДПС зазначає, що ПКУ не передбачає коригування фінансового результату до оподаткування на суми курсових різниць, що виникають за операціями в іноземній валюті, зокрема при отриманні позики від засновника-нерезидента.
🔸 Такі операції, за позицією ДПС, відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування.
🔸 ДПС також посилається на Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів» та зазначає, що курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів або витрат.
🔸 Водночас ДПС зазначає, що дохід від операційної та неопераційної курсової різниці враховується для обчислення річного доходу платника податків від будь-якої діяльності для цілей трансфертного ціноутворення.
🔸 Для обчислення обсягу господарських операцій платника податків з кожним контрагентом для цілей застосування трансфертного ціноутворення такий дохід, за позицією ДПС, не враховується.
📚 Норми, на які посилається ДПС
🔸 ст. 52 Податкового кодексу України.
🔸 пп. 14.1.267 ПКУ.
🔸 пп. 134.1.1 ПКУ.
🔸 пп. 140.1 – 140.3 ПКУ.
🔸 п. 140.1 ПКУ.
🔸 п. 140.2 ПКУ.
🔸 п. 140.3 ПКУ.
🔸 пп. «а» пп. 39.2.1.1 ПКУ.
🔸 пп. «г» пп. 39.2.1.4 ПКУ.
🔸 пп. 39.2.1.7 ПКУ.
🔸 п. 141.4 ПКУ.
🔸 пп. «а» пп. 141.4.1 ПКУ.
🔸 пп. 141.4.2 ПКУ.
🔸 розділ IV ПКУ.
🔸 пп. 162.1.1 ПКУ.
🔸 пп. 163.1.1 ПКУ.
🔸 пп. 165.1.44 ПКУ.
🔸 пп. 1.7 п. 16¹ підрозділу 10 розділу XX ПКУ.
🔸 пп. «б» п. 176.2 ПКУ.
🔸 п. 2 ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
🔸 Наказ Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 у редакції наказу Міністерства фінансів України від 15.12.2020 № 773.
🔸 п. 4 розд. IV Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 у редакції наказу Міністерства фінансів України від 15.12.2020 № 773.
🔸 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 № 193, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 17.08.2000 за № 515/4736.
❗️ Застереження від команди First Pro Tax
👉 Зауважуємо, що ІПК є важливою для розуміння позиції податкового органу та практики тлумачення законодавства ДПС.
👉 Проте це не означає, що викладені в ній висновки є абсолютно правильними, безспірними або такими, що завжди відповідають інтересам платника податків.
🔎 Кожна конкретна ситуація потребує окремого аналізу її фактичних обставин, документального оформлення та норм законодавства.
У разі наявності будь-яких питань, звертайтеся:
📞 097-191-20-20
📧 v.smerdov@1tax.com.ua